内部审计论文：现代企业制度下内部审计组织模式思考
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来源：网友投稿
随着现代企业制度的建立和完善，我国的审计事业特别是内部审计呈蓬勃发展之势。内部审计机构从“要我建”转向“我要建”，内部审计的工作重点也逐渐从财务收支审计转向经济效益审计，在市场经济的大潮中发挥着越来越重要的作用。然而，随着现代企业制度的建立，企业的组织形式已发生了重大变化，而企业的内部审计从机构设置、业务范围，到人员素质、职业准则和理论方法体系等诸多方面都与现代企业制度的要求不相适应，急需进一步总结、提高和完善。本文仅就现代企业制度下内部审计的组织模式加以探讨。
一、现代企业制度下内部审计的涵义及定位
现代企业制度是指符合社会化大生产特点，适应市场经济体制需要，体现企业成为独立法人实体和市场竞争主体要求，在国家法律法规的约束下，产权清晰、权责明晰、政企分开、管理科学的企业制度。在现代企业制度中，股份制是最主要的、典型的组织形式，是典型的资本经营企业。所有者将资本投入企业，但不直接参与企业的生产经营管理活动，而授权董事会经营企业，即经营企业的决策权掌握在董事会手中，与这一权力对应的是董事会负有按照股东意志行事的责任，这是第一层经济责任关系。这一关系的存在，使得对承担责任者的责任履行情况进行监督成为必然。在董事会作出相关决策后，董事会聘任的经理人作为执行机构，拥有授权范围内的具体经营管理权，这些权力的拥有也对应着相关责任的承担——切实执行董事会的各项决议，高效组织企业运营，给企业带来尽可能多的收益。这一权责关系的对应实际上构成了公司的第二层经济责任关系。这一层经济责任关系的存在也使得对其责任履行情况进行鉴定成为必然。从对法人治理结构的研究中，我们看到，对这两层经济责任履行情况进行监督的机构是监事会。所以在现代企业中，由于第一、二两个层次经济责任关系的存在，奠定了监事会产生与发展的基础，也框出了监事会的性质及工作范围：代表所有者监督与评价董事会及经理人的经济责任履行情况。由于企业是建立在一系列经济责任关系链条上的一个有机统一体，经济责任关系的存在与维系不仅存在于法人治理结构中，在分权管理的今天，它还存在于高层经理及其下属各职能部门经理、职能部门经理及其再下属职能部门经理之间，对于这些经济责任履行情况作出判定，是每一个上层管理者高效管理企业的需要。因为在现代企业经营现实中，企业规模的扩大，管理层次的增多，经营领域的多元化及经营区域的广泛化，使得高层管理者直接监督其下属各职能部门的工作日益困难，客观上需要一个专职的日常监督机构来帮助管理者履行这一职责，以确定下层人员责任履行情况好坏。在这种情况下内部审计应运而生。所以内部审计就其性质来看，是一种管理权的延伸，是一种组织内部的管理活动。
为了适应现代企业制度的机制，必须建立与之相适应的内部审计制度。国际内部审计师协会在2000年6月第59届年会上发布了内部审计新定义：内部审计是一项独立的客观的确认和咨询活动，目的是改进单位工作质量和提高效益、控制和管理过程的效率，从而实现其经营目标。从新定义内部审计职责、目标的变化看，说明当今国际内部审计已进入一个以风险管理和公司治理为标志的新的发展阶段。内部审计作为企业内部自我约束的主要渠道，在企业科学管理中处于相当重要的位置。它的根本目的是加强管理、提高效益，通过对企业内部控制制度及经营管理情况的检查，总结经验，找出差距，为改进管理，完善内部控制制度服务。成功的经验表明，那些大型国际跨国公司都是通过全面的内部审计监督，不断发现管理中的问题，从而改进管理、健全制度，推动、提高企业的科学管理水平。香港著名企业管理家李嘉诚就曾谈到，他是靠一支200多人的精明强干的内部审计队伍来有效地管理公司。
因此，现代企业制度的内部审计工作应定位为：在遵守国家政策、财经法规的前提下，为企业提高经济效益、加强企业经济管理提供监督和服务，最大限度地维护股东权益，保护投资者利益。
二、现代企业制度下内部审计组织机构的设置原则
内部审计组织机构是在部门、单位内部设置的行使独立的审计监督的机构，是内部审计工作的基础，科学、有效地设立内部审计组织机构，是内部审计发挥作用的关键。为了充分发挥内部审计的作用，企业在设置内部审计组织机构时应坚持以下四项原则：
（一）独立性原则
这是设立内部审计组织机构最重要的原则。在这个原则指导下，内部审计组织机构在组织人员、工作和经费等方面应独立于被审计单位，独立行使审计职权，不受股东、总经理、其他职能部门和个人的干预，以体现审计的客观性、公正性和有效性。如果将内部审计机构隶属或合并于本单位的其他部门，就会使内部审计失去其应有的独立性。国际内部审计师协会在它的《内部审计实务准则》的一开始就强调：内部审计师“必须独立于他们所审核的活动”“独立性可使内部审计师提出公正的不偏不倚的鉴证和评价，这对于正确的审计工作实施是必不可少的”，而这一点，是“要通过组织状况和客观性来获得的”。
（二）权威性原则
这是内部审计工作充分发挥作用的另一个关键因素。主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。内部审计组织机构的组织地位和设置层次上。内部审计组织机构的组织地位和设置层次越高，权威性越大，内部审计的作用就发挥得越充分。美国内部审计的实践也表明，内部审计的组织地位和作用的发挥是相辅相成的。一方面，作用的扩大为内部审计赢得较高的组织地位创造了机会；另一方面，组织地位的提高，独立性增强又为内部审计人员卓有成效地履行其职责，发挥内部审计的职能作用提供了条件。另外，内部审计对企业违反国家财经法规的行为，有权移交有关部门处理，对违反企业内部规章制度的行为，有权向董事会提出经济上和行政上处罚的建议，这样才能充分体现内部审计的权威性。
（三）适应性原则
作为制度构想应能体现市场经济体制和现代企业制度下内部审计的主要内容和现代企业的主要特点。从内部审计中心内容来看，从以传统的财务收支审计为中心转向以经济效益审计为中心，从总结性的事后审计转向控制性和预防性的事中、事前审计，适应这种转变，建立健全了管理制度审计（制定制度时进行审查，重点在内部控制的健全和适用，也叫内部控制制度审计）、经营计划审计、财务预算审计、投资方案审计、承包经营方案审计等方面的制度；从现代企业“两权分离”的特点来看，适应维护企业合法权益的需要，再根据企业本身、企业内部各个承包单位以及企业与外部经济组织之间存在的种种经济责任建立健全其经济责任审计制度。
（四）经济性原则
内部审计要对企业各层次的管理当局提供咨询，使其经营过程得到改善，减少资产的浪费，充分挖掘企业经营管理的潜力，帮助实现企业价值的最大化。但是，内部审计为企业创造的这部分价值增值只有在大于设立较复杂的内部审计机构所需付出的人力、物力等成本费用时，企业内部审计的设置才满足了经济性原则，才是可行的。
三、我国内部审计在现实中存在的问题
早在19世纪的英国，内部审计就已诞生，随着二战后资本主义竞争的日益激烈，促使企业更加重视内部经济管理，使内部审计得到迅速发展。与西方国家不同，我国的内部审计是在政府审计的羽翼下建立和发展起来的。1985年8月颁布的《国务院关于审计工作的暂行规定》要求县级以上政府部门和大中型企业组织应当建立内部审计制度，设立内部审计机构。在各级主管部门的积极推动下，内部审计蓬勃发展，但是与社会审计和政府审计相比，我国内部审计不论是在法律法规制度的建立上，还是在机构设置、人员数量和质量上以及在业务建设和职能作用的发挥上都明显落后，与西方内部审计相比，差距更大。
目前，我国的内部审计组织设置上主要存在以下几个方面的问题：
（一）内部审计机构和内部审计人员的地位不明确，独立性差。由于我国的内部审计机构设置基本沿用了原国营企业的行政模式，内部审计部与财务部平级，或者内部审计置于财务部内，也有与纪检、监察合署办公的，法律企管部门合署办公的，有的不设内部审计机构，只安排一、二名内部审计兼职人员依附在其他部门中等，以及人员是从企业内部产生的，受分管财务的副总经理或总会计师、纪检、监察书记在业务、行政上的领导。内部审计严重缺乏独立性，形同虚设，根本没能发挥其控制和评价的作用。仅仅强调它与被审的其它职能部门相对独立，与双向独立的注册会计师审计差异极大。
（二）企业缺乏内在动力，企业内部审计是遵命建立。我国的企业内部审计是在政府干预下建立起来的，而不是出于企业的内在需要。建立企业内部审计的企业负责人，只是企业资产的经营者，而不是企业资产的所有者，对企业内部审计没有主观要求，对企业内部审计的性质、作用与职能认识不是，根本未将企业内部审计机构看成是企业机体的重要组成部分。有的企业领导甚至将企业内部审计机构和人员当做异己力量，不愿意也不敢配备精通业务的人员，目的是为了“防患于未然”。这样，一遇精简合并机构，企业内部审计机构便首当其冲，成为牺牲品。
（三）企业内部审计的角色定位矛盾，一仆二主。《审计署关于内部审计工作规定》明确，企业内部审计是企业管理的内设机构，独立行使监督职能。《审计法》规定，企业内部审计作为国家审计体系的组成部分，在国家审计的指导和监督下进行工作。这种双重身份，使许多企业把企业内部审计视为国家审计机关的“内线”和“坐探”。企业内部审计机构和人员得不到企业领导的信任，不容易了解到企业重大经济活动的内幕。企业内部审计一方面受国家审计机关的业务指导，对本单位的财务收支进行监督检查，维护国家利益；另一方面又要受本单位行政领导，工资福利由本单位解决。业务工作的“外向型”与行政待遇的“内靠型”，使内审人员进退维谷，很难进入角色。
四、现代企业制度内部审计组织机构设置模式及评价
内部审计是现代企业制度中企业加强自我监督、自我约束机制的重要手段，是企业市场竞争的促进力量。其组织地位的高低，独立性的强弱，直接影响着内部审计职能作用的发挥。目前，现代企业制度内部审计机构存在多种模式，按隶属关系划分，主要有以下几种形式：
（一）总经理领导的内部审计组织模式
即在企业总经理领导下，在企业各职能管理部门之上设置内部审计机构。总经理是公司的最高经营管理人员，对董事会负责。将内部审计组织机构隶属于总经理，使内部审计接近经营管理层，有利于直接为经营决策服务，有利于实现内部审计提高经营管理水平；同时，这种设置方式既达到了提高企业经济效益的目的，还保持了审计的独立性和较高层次的地位，使内部审计机构与财会等部门相对独立，便于内部审计对这些部门进行有效的评价与监督。然而，这种设置模式不利于内部审计机构对总经理的责任、业绩等进行独立的评价和监督。总经理下属部门的很多活动是在其授意下进行的，内部审计机构对这些部门的检查可能在一定程序上受到阻碍。因此，总经理领导的组织模式未能使内部审计组织的地位达到应有的高度，不能完全保证内部审计职能的正常履行，难于对本级公司的财务和总经理的经济责任进行监督和评价，审计工作受到一定的限制。
（二）监事会领导的内部审计组织模式
即在企业监事会下，在各职能管理部门之上设置内部审计机构。监事会是公司的监督机构，它由股东代表和职工代表组成，其职权主要是对董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章程进行监督。将内部审计设在监事会，使内部审计完全以监督者的身份出现，与管理阶层脱钩，有助于审计机构的独立、公正审计，不受行政干预。其缺点是：不利于促进公司改善经营管理，提高经济效益。因为监事会不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权，因此，这不能直接服务于经营决策，也就难于实现通过内部审计，改善经营管理，提高经济效益的目的。
（三）董事会和监事会双重领导的组织模式
即在企业董事会和监事会下，在各职能管理部门之上设置内部审计机构。这种模式下的双重领导体制，从组织地位及独立性来讲，相对较高，便于开展工作。但是由于其主管领导部门不唯一，故在实际操作中若董事会与监事会意见不一致，就会出现内部审计人员无所适从的局面，使内部审计工作可能会出现低效率或“真空带”。
（四）董事会领导下的内部审计组织模式
即在企业董事会之下，在各职能管理部门之上设立内部审计机构。董事会是公司的经营决策机构，直接对股东大会负责。职责是执行股东大会的决议，决定公司的生产经营策略以及任免总经理等。在这种组织模式下，内部审计能够保持较高的独立性、权威性和较高的地位。同时也使内部审计具有一定的灵活性：既便于其为委托人服务，又便于其与经营管理层联系：既便于其对管理层进行独立的评价与监督，又便于其为管理层加强管理、提高效益服务。但不足的是，由于凡事都通过董事会实行集体讨论决定制，这会影响内部审计的正常进行。
（五）在董事会下设审计委员会
即在董事会内设置审计委员会，在行政系统即经营管理系统设置内部审计机构的双重领导模式。审计委员会由企业的非执行董事组成，内部审计组织机构设在经营管理系统，所做的审计业务要向审计委员会负责并报告工作，所做的行政业务要向总经理负责并报告工作。这种组织模式，设置层次最高，地位最超脱，独立性最强，有利于审计人员独立开展工作，同时也避免了凡事都要通过董事会集体讨论的弊端。使审计工作效率大大增强了。 审计委员会制度起源于美国20世纪90年代，是西方企业中普遍建立的一种内部审计制度。这种企业内部组织最早于１９３９年由纽约股票交易所（ＮＹＳＥ）提出，当时发生了一连串严重的商业丑闻和诈骗案，纽约股票交易所希望藉此杜绝这类行为。７０年代后期，纽约股票交易所明确要求，所有的上市公司必须设立审计委员会来领导企业内部审计。在加拿大，这已是一项法律规定了，在澳大利亚、新加坡及马来西亚，也逐步实施这项强制性的措施。借助这一机制督促企业规范高效地运作，能最大程序地规避企业的风险，保护投资者的利益。1967年美国注册会计师协会（AICDA）建议所有的股份公司必须建立由非执行董事组成审计委员会。1972年美国证券交易委员会（SEC）建议，认为一个有效的审计委员会可以出色地保护投资者的利益。根据一项统计资料表明在列入《财富》杂志1000家公司有959家建立了审计委员会。我国审计署1992年颁布的《内部审计发展规划》中把大中型企业建立审计委员会作为内部审计发展的主要目标。
以上五种模式各有优缺点。根据现代企业组织形式及内部审计独立性原则的要求，本人认为第一种模式下内部审计机构的设置层次、地位、相对独立性都稍差一些，虽然有利于对企业直接的生产经营活动进行审计，但不利于对企业高层决策及其经济行为进行监督，审计范围相对窄小，审计工作受到一定限制；第二种模式，虽然从设置层次、地位、相对独立性上来看都很高，但内部审计机构设置在监事会领导之下，实际中往往会将二者的工作混为一谈，或顾此失彼，从而削弱彼此应有的作用，因为监事会的职能主要是监督董事和经理人员有无违反法规及股东决议的行为，侧重于监察，监事不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权，不能直接服务于经营决策，这与内部审计的职能差异较大；第三种模式下的双重领导体制，从组织地位及独立性来讲，相对较高，但是由于其主管领导部门不唯一，在实际操作中若董事会与监事会意见不一致时，就会出现内部审计人员无所适从的局面；第四种模式内部审计的层次地位和独立性较高，但不足之处是董事会是集体讨论制，凡事都通过董事会集体讨论决定，正常的审计工作就很难进行；第五种模式，设置层次最高，地位超脱，独立性强，有利于审计人员独立开展工作。
总之，现代企业制度下内部审计机构的设置，关键是确保内部审计机构的独立性，绝不能将内部审计机构设置在财会部门、企业管理部门、计划部门内部或无明确的隶属关系，否则就无法保证其作用的正常发挥。
五、现代企业制度下内部审计组织模式的最佳选择
本人认为，第五种模式应当为现代企业制度下内部审计机构的首选形式，即在董事会下设审计委员会的内部审计组织模式。其理由如下：
（一）这种内部审计组织模式，能够最大限度地体现内部审计的相对独立性和权威性。首先，企业内部审计机构统属董事会审计委员会，独立于管理当局。总经理及公司的全部经营管理活动都需接受审计，审计直接向委员会报告工作，这种模式使内审具有较强的独立性和权威性。其次，内审机构的独立性和权威性的强弱取决于其隶属关系和领导层次的高低。领导层次越高，独立性和权威性越高；反之越弱。董事会和经营管理机构是企业的主要领导机构，故在其领导下的内审机构能够较好地体现它的相对独立性和权威性，从而为内审工作顺利开展奠定良好的基础。
（二）这种双向负责、双轨报告，保持双重关系的组织形式，与国际内部审计师协会的《内部审计实务准则》的要求相一致。该准则在它的绪言部分指出，“内部审计的目的是协助该组织的管理成员有效地履行他们的职责”，而内审所要协助本组织的“管理成员”，是“包括管理人员和董事会成员”两方面的成员的；内审机构是“根据高级管理层和董事会所规定的政策来执行其职能”的，其宗旨、权力和责任的说明（章程），是“由高级管理层批准并得到董事会认可的”。
（三）这种内部审计组织模式，能够较好地体现审计三方面关系人之间的关系。审计的第一关系人即审计主体，接受第三关系人即审计授权人（委托人）的授权（委托），对第二关系人即审计客体进行审计，同时向第三关系人提出报告；第二关系人对第三关系人承担履行经营管理资源财产的经济责任，第三关系人通常是资源财产的所有人。任何一项审计活动都离不开审计三方面的关系人，内部审计机构的设置应尽量最大可能体现审计三方面关系人之间的这些关系。在股份制企业中，内部审计理应接受股东会的授权，在股东会的直接领导下开展工作，但实际并非如此。我国企业的股东更关心股利分配和股票价格，对公司的经营和决议权的行使并不关心，监事会也常有名无实。而董事会是公司的执行机构，在董事会下设总经理，二者形成委托代理关系，总经理负责公司日常的经营管理活动，是公司真正的财产经营者。这样一来，在董事会下设置的审计委员会，就能够较好地体现审计三方面关系人之间的关系，就能够相对独立地开展审计活动。
（四）健全公司治理结构的需要 。我国大部分上市公司是通过国企改制实现上市的，内部人控制现象比较突出；监事会缺位或软弱，作用没有得到充分的发挥。董事会往往由控股股东控制，中小股东利益得不到有效保障，监督、制约功能形不成合力。完善公司治理结构成为当前有关部门加强监管、增强投资者信心的必要前提。独立董事是指不在公司担任除董事外的其他职务，并与其所受聘的上市公司及其主要股东不存在妨碍其进行独立客观判断的关系的董事。独立董事制度的引入有利于在董事会中建立主要由独立董事组成的审计委员会，一方面可以加强董事会对公司管理当局的监督与制约作用，减少内部人控制；另一方面也可改变董事会构成单一、大股东“一股独大”的局面，与监事会共同发挥作用，保护中小投资者的合法权益不受到侵害。
（五）内部审计机构隶属于董事会领导，其组织地位能与其重大使命相适应。传统审计多强调和偏重于内部审计的监督职能，忽视了内部审计的评价、鉴证和服务职能。从西方现代内部审计工作的发展来看，其重心已转移到评价、鉴证和建设性功能的发挥，这同样也是我国内部审计的发展趋势。在这种组织模式下，内部审计机构作为审计业务，主要发挥监督职能；作为行政内容，则承担评价、服务等职能，更好地实现内部审计促进“改善经营管理、提高经济效益”职能的发挥。内部审计机构既要评审企业法人财产所有者对企业财产最终所有者所承担的经济责任的履行情况，还要评审企业财产经营者对企业法人财产所有者承担责任的履行情况。因此，内部审计机构设置的最佳模式应与其重大使命相适应，它应隶属于董事会。
审计委员会要处理好与内部审计机构、注册会计师、监事会的关系
1、审计委员会与内部审计机构的关系
审计委员会的建立使内部审计在一定程度上摆脱了公司管理当局的控制，独立性有所保证，监督作用得到大大增强。但需要注意的是，审计委员会对内部审计机构的指导、监督，应当建立在不干涉其正常开展工作的基础上，分清各自的职责。独立董事则可利用自己的独立身份，为内部审计机构开展工作献计献策，与内部审计工作是相辅相成的。
2、审计委员会与注册会计师的关系
审计委员会负责聘用或解聘会计师事务所，在一定程度上保证了注册会计师的独立性。审计委员会应当站在公正的立场上，支持注册会计师提出的正确建议，积极与注册会计师就审计中的重大事项进行协调。同时也应注意协调注册会计师与公司管理当局的关系，保证审计工作的顺利进行。独立董事中至少包括一名会计专业人士，有利于公司的其他董事了解与注册会计师有关的知识和注册会计师在改善公司经营管理方面的作用，为注册会计师审计营造一个良好的执业环境。注册会计师也可利用担任非审计客户的独立董事的身份，宣传注册会计师行业的工作特点，扩大注册会计师行业的影响。
3、审计委员会与监事会的关系
根据《公司法》的规定，监事会有检查公司财务、监督和检查董事和经理的行为等职责，由股东代表和职工代表组成。审计委员会的职责应当与监事会相辅相成，避免与监事会重叠或冲突，在监督公司管理当局的问题上应当相互合作，并为董事会提供可靠信息和合理化建议。从一定意义说，审计委员会作为董事会的下设委员会，也是监事会的监督对象。
4、谨慎选择独立董事，真正发挥审计委员会的作用
由于审计委员会主要是由独立董事组成，要发挥审计委员会的作用，独立董事的选择至关重要。应当保证独立董事“五有”，即有资格(独立性)、有知识(具备必要的专业知识)、有信息(行使职能所需获取的必要信息)、有权利(行使职能所需的必要权利)和有约束(建立必要的激励和约束机制)。
有关监管部门应当制定有关的规章制度，明确审计委员会的职责、组成等。公司董事会也应制定有关措施，确保审计委员会充分发挥作用。审计委员会应当主要由独立董事组成，由独立董事担任审计委员会的负责人。
综上所述，在董事会下设置审计委员会的内部审计组织模式，由于它的领导层次最少，地位超脱，相对独立性最强。因此，这种模式应是现代企业中内部审计机构模式的最佳选择。
参考文献：
1、苏德硕，《建立企业内部审计制度的若干问题的思考》，《审计理论与实践》，1999年第 2期
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现代企业制度是指符合社会化大生产特点，适应市场经济体制需要，体现企业成为独立法人实体和市场竞争主体要求，在国家法律法规的约束下，产权清晰、权责明晰、政企分开、管理科学的企业制度。在现代企业制度中，股份制是最主要的、典型的组织形式，是典型的资本经营企业。所有者将资本投入企业，但不直接参与企业的生产经营管理活动，而授权董事会经营企业，即经营企业的决策权掌握在董事会手中，与这一权力对应的是董事会负有按照股东意志行事的责任，这是第一层经济责任关系。这一关系的存在，使得对承担责任者的责任履行情况进行监督成为必然。在董事会作出相关决策后，董事会聘任的经理人作为执行机构，拥有授权范围内的具体经营管理权，这些权力的拥有也对应着相关责任的承担——切实执行董事会的各项决议，高效组织企业运营，给企业带来尽可能多的收益。这一权责关系的对应实际上构成了公司的第二层经济责任关系。这一层经济责任关系的存在也使得对其责任履行情况进行鉴定成为必然。从对法人治理结构的研究中，我们看到，对这两层经济责任履行情况进行监督的机构是监事会。所以在现代企业中，由于第一、二两个层次经济责任关系的存在，奠定了监事会产生与发展的基础，也框出了监事会的性质及工作范围：代表所有者监督与评价董事会及经理人的经济责任履行情况。由于企业是建立在一系列经济责任关系链条上的一个有机统一体，经济责任关系的存在与维系不仅存在于法人治理结构中，在分权管理的今天，它还存在于高层经理及其下属各职能部门经理、职能部门经理及其再下属职能部门经理之间，对于这些经济责任履行情况作出判定，是每一个上层管理者高效管理企业的需要。因为在现代企业经营现实中，企业规模的扩大，管理层次的增多，经营领域的多元化及经营区域的广泛化，使得高层管理者直接监督其下属各职能部门的工作日益困难，客观上需要一个专职的日常监督机构来帮助管理者履行这一职责，以确定下层人员责任履行情况好坏。在这种情况下内部审计应运而生。所以内部审计就其性质来看，是一种管理权的延伸，是一种组织内部的管理活动。
为了适应现代企业制度的机制，必须建立与之相适应的内部审计制度。国际内部审计师协会在2000年6月第59届年会上发布了内部审计新定义：内部审计是一项独立的客观的确认和咨询活动，目的是改进单位工作质量和提高效益、控制和管理过程的效率，从而实现其经营目标。从新定义内部审计职责、目标的变化看，说明当今国际内部审计已进入一个以风险管理和公司治理为标志的新的发展阶段。内部审计作为企业内部自我约束的主要渠道，在企业科学管理中处于相当重要的位置。它的根本目的是加强管理、提高效益，通过对企业内部控制制度及经营管理情况的检查，总结经验，找出差距，为改进管理，完善内部控制制度服务。成功的经验表明，那些大型国际跨国公司都是通过全面的内部审计监督，不断发现管理中的问题，从而改进管理、健全制度，推动、提高企业的科学管理水平。香港著名企业管理家李嘉诚就曾谈到，他是靠一支200多人的精明强干的内部审计队伍来有效地管理公司。
因此，现代企业制度的内部审计工作应定位为：在遵守国家政策、财经法规的前提下，为企业提高经济效益、加强企业经济管理提供监督和服务，最大限度地维护股东权益，保护投资者利益。
二、现代企业制度下内部审计组织机构的设置原则
内部审计组织机构是在部门、单位内部设置的行使独立的审计监督的机构，是内部审计工作的基础，科学、有效地设立内部审计组织机构，是内部审计发挥作用的关键。为了充分发挥内部审计的作用，企业在设置内部审计组织机构时应坚持以下四项原则：
（一）独立性原则
这是设立内部审计组织机构最重要的原则。在这个原则指导下，内部审计组织机构在组织人员、工作和经费等方面应独立于被审计单位，独立行使审计职权，不受股东、总经理、其他职能部门和个人的干预，以体现审计的客观性、公正性和有效性。如果将内部审计机构隶属或合并于本单位的其他部门，就会使内部审计失去其应有的独立性。国际内部审计师协会在它的《内部审计实务准则》的一开始就强调：内部审计师“必须独立于他们所审核的活动”“独立性可使内部审计师提出公正的不偏不倚的鉴证和评价，这对于正确的审计工作实施是必不可少的”，而这一点，是“要通过组织状况和客观性来获得的”。
（二）权威性原则
这是内部审计工作充分发挥作用的另一个关键因素。主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。内部审计组织机构的组织地位和设置层次上。内部审计组织机构的组织地位和设置层次越高，权威性越大，内部审计的作用就发挥得越充分。美国内部审计的实践也表明，内部审计的组织地位和作用的发挥是相辅相成的。一方面，作用的扩大为内部审计赢得较高的组织地位创造了机会；另一方面，组织地位的提高，独立性增强又为内部审计人员卓有成效地履行其职责，发挥内部审计的职能作用提供了条件。另外，内部审计对企业违反国家财经法规的行为，有权移交有关部门处理，对违反企业内部规章制度的行为，有权向董事会提出经济上和行政上处罚的建议，这样才能充分体现内部审计的权威性。
（三）适应性原则
作为制度构想应能体现市场经济体制和现代企业制度下内部审计的主要内容和现代企业的主要特点。从内部审计中心内容来看，从以传统的财务收支审计为中心转向以经济效益审计为中心，从总结性的事后审计转向控制性和预防性的事中、事前审计，适应这种转变，建立健全了管理制度审计（制定制度时进行审查，重点在内部控制的健全和适用，也叫内部控制制度审计）、经营计划审计、财务预算审计、投资方案审计、承包经营方案审计等方面的制度；从现代企业“两权分离”的特点来看，适应维护企业合法权益的需要，再根据企业本身、企业内部各个承包单位以及企业与外部经济组织之间存在的种种经济责任建立健全其经济责任审计制度。
（四）经济性原则
内部审计要对企业各层次的管理当局提供咨询，使其经营过程得到改善，减少资产的浪费，充分挖掘企业经营管理的潜力，帮助实现企业价值的最大化。但是，内部审计为企业创造的这部分价值增值只有在大于设立较复杂的内部审计机构所需付出的人力、物力等成本费用时，企业内部审计的设置才满足了经济性原则，才是可行的。
三、我国内部审计在现实中存在的问题
早在19世纪的英国，内部审计就已诞生，随着二战后资本主义竞争的日益激烈，促使企业更加重视内部经济管理，使内部审计得到迅速发展。与西方国家不同，我国的内部审计是在政府审计的羽翼下建立和发展起来的。1985年8月颁布的《国务院关于审计工作的暂行规定》要求县级以上政府部门和大中型企业组织应当建立内部审计制度，设立内部审计机构。在各级主管部门的积极推动下，内部审计蓬勃发展，但是与社会审计和政府审计相比，我国内部审计不论是在法律法规制度的建立上，还是在机构设置、人员数量和质量上以及在业务建设和职能作用的发挥上都明显落后，与西方内部审计相比，差距更大。
目前，我国的内部审计组织设置上主要存在以下几个方面的问题：
（一）内部审计机构和内部审计人员的地位不明确，独立性差。由于我国的内部审计机构设置基本沿用了原国营企业的行政模式，内部审计部与财务部平级，或者内部审计置于财务部内，也有与纪检、监察合署办公的，法律企管部门合署办公的，有的不设内部审计机构，只安排一、二名内部审计兼职人员依附在其他部门中等，以及人员是从企业内部产生的，受分管财务的副总经理或总会计师、纪检、监察书记在业务、行政上的领导。内部审计严重缺乏独立性，形同虚设，根本没能发挥其控制和评价的作用。仅仅强调它与被审的其它职能部门相对独立，与双向独立的注册会计师审计差异极大。
（二）企业缺乏内在动力，企业内部审计是遵命建立。我国的企业内部审计是在政府干预下建立起来的，而不是出于企业的内在需要。建立企业内部审计的企业负责人，只是企业资产的经营者，而不是企业资产的所有者，对企业内部审计没有主观要求，对企业内部审计的性质、作用与职能认识不是，根本未将企业内部审计机构看成是企业机体的重要组成部分。有的企业领导甚至将企业内部审计机构和人员当做异己力量，不愿意也不敢配备精通业务的人员，目的是为了“防患于未然”。这样，一遇精简合并机构，企业内部审计机构便首当其冲，成为牺牲品。
（三）企业内部审计的角色定位矛盾，一仆二主。《审计署关于内部审计工作规定》明确，企业内部审计是企业管理的内设机构，独立行使监督职能。《审计法》规定，企业内部审计作为国家审计体系的组成部分，在国家审计的指导和监督下进行工作。这种双重身份，使许多企业把企业内部审计视为国家审计机关的“内线”和“坐探”。企业内部审计机构和人员得不到企业领导的信任，不容易了解到企业重大经济活动的内幕。企业内部审计一方面受国家审计机关的业务指导，对本单位的财务收支进行监督检查，维护国家利益；另一方面又要受本单位行政领导，工资福利由本单位解决。业务工作的“外向型”与行政待遇的“内靠型”，使内审人员进退维谷，很难进入角色。
四、现代企业制度内部审计组织机构设置模式及评价
内部审计是现代企业制度中企业加强自我监督、自我约束机制的重要手段，是企业市场竞争的促进力量。其组织地位的高低，独立性的强弱，直接影响着内部审计职能作用的发挥。目前，现代企业制度内部审计机构存在多种模式，按隶属关系划分，主要有以下几种形式：
（一）总经理领导的内部审计组织模式
即在企业总经理领导下，在企业各职能管理部门之上设置内部审计机构。总经理是公司的最高经营管理人员，对董事会负责。将内部审计组织机构隶属于总经理，使内部审计接近经营管理层，有利于直接为经营决策服务，有利于实现内部审计提高经营管理水平；同时，这种设置方式既达到了提高企业经济效益的目的，还保持了审计的独立性和较高层次的地位，使内部审计机构与财会等部门相对独立，便于内部审计对这些部门进行有效的评价与监督。然而，这种设置模式不利于内部审计机构对总经理的责任、业绩等进行独立的评价和监督。总经理下属部门的很多活动是在其授意下进行的，内部审计机构对这些部门的检查可能在一定程序上受到阻碍。因此，总经理领导的组织模式未能使内部审计组织的地位达到应有的高度，不能完全保证内部审计职能的正常履行，难于对本级公司的财务和总经理的经济责任进行监督和评价，审计工作受到一定的限制。
（二）监事会领导的内部审计组织模式
即在企业监事会下，在各职能管理部门之上设置内部审计机构。监事会是公司的监督机构，它由股东代表和职工代表组成，其职权主要是对董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章程进行监督。将内部审计设在监事会，使内部审计完全以监督者的身份出现，与管理阶层脱钩，有助于审计机构的独立、公正审计，不受行政干预。其缺点是：不利于促进公司改善经营管理，提高经济效益。因为监事会不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权，因此，这不能直接服务于经营决策，也就难于实现通过内部审计，改善经营管理，提高经济效益的目的。
（三）董事会和监事会双重领导的组织模式
即在企业董事会和监事会下，在各职能管理部门之上设置内部审计机构。这种模式下的双重领导体制，从组织地位及独立性来讲，相对较高，便于开展工作。但是由于其主管领导部门不唯一，故在实际操作中若董事会与监事会意见不一致，就会出现内部审计人员无所适从的局面，使内部审计工作可能会出现低效率或“真空带”。
（四）董事会领导下的内部审计组织模式
即在企业董事会之下，在各职能管理部门之上设立内部审计机构。董事会是公司的经营决策机构，直接对股东大会负责。职责是执行股东大会的决议，决定公司的生产经营策略以及任免总经理等。在这种组织模式下，内部审计能够保持较高的独立性、权威性和较高的地位。同时也使内部审计具有一定的灵活性：既便于其为委托人服务，又便于其与经营管理层联系：既便于其对管理层进行独立的评价与监督，又便于其为管理层加强管理、提高效益服务。但不足的是，由于凡事都通过董事会实行集体讨论决定制，这会影响内部审计的正常进行。
（五）在董事会下设审计委员会
即在董事会内设置审计委员会，在行政系统即经营管理系统设置内部审计机构的双重领导模式。审计委员会由企业的非执行董事组成，内部审计组织机构设在经营管理系统，所做的审计业务要向审计委员会负责并报告工作，所做的行政业务要向总经理负责并报告工作。这种组织模式，设置层次最高，地位最超脱，独立性最强，有利于审计人员独立开展工作，同时也避免了凡事都要通过董事会集体讨论的弊端。使审计工作效率大大增强了。 审计委员会制度起源于美国20世纪90年代，是西方企业中普遍建立的一种内部审计制度。这种企业内部组织最早于１９３９年由纽约股票交易所（ＮＹＳＥ）提出，当时发生了一连串严重的商业丑闻和诈骗案，纽约股票交易所希望藉此杜绝这类行为。７０年代后期，纽约股票交易所明确要求，所有的上市公司必须设立审计委员会来领导企业内部审计。在加拿大，这已是一项法律规定了，在澳大利亚、新加坡及马来西亚，也逐步实施这项强制性的措施。借助这一机制督促企业规范高效地运作，能最大程序地规避企业的风险，保护投资者的利益。1967年美国注册会计师协会（AICDA）建议所有的股份公司必须建立由非执行董事组成审计委员会。1972年美国证券交易委员会（SEC）建议，认为一个有效的审计委员会可以出色地保护投资者的利益。根据一项统计资料表明在列入《财富》杂志1000家公司有959家建立了审计委员会。我国审计署1992年颁布的《内部审计发展规划》中把大中型企业建立审计委员会作为内部审计发展的主要目标。
以上五种模式各有优缺点。根据现代企业组织形式及内部审计独立性原则的要求，本人认为第一种模式下内部审计机构的设置层次、地位、相对独立性都稍差一些，虽然有利于对企业直接的生产经营活动进行审计，但不利于对企业高层决策及其经济行为进行监督，审计范围相对窄小，审计工作受到一定限制；第二种模式，虽然从设置层次、地位、相对独立性上来看都很高，但内部审计机构设置在监事会领导之下，实际中往往会将二者的工作混为一谈，或顾此失彼，从而削弱彼此应有的作用，因为监事会的职能主要是监督董事和经理人员有无违反法规及股东决议的行为，侧重于监察，监事不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权，不能直接服务于经营决策，这与内部审计的职能差异较大；第三种模式下的双重领导体制，从组织地位及独立性来讲，相对较高，但是由于其主管领导部门不唯一，在实际操作中若董事会与监事会意见不一致时，就会出现内部审计人员无所适从的局面；第四种模式内部审计的层次地位和独立性较高，但不足之处是董事会是集体讨论制，凡事都通过董事会集体讨论决定，正常的审计工作就很难进行；第五种模式，设置层次最高，地位超脱，独立性强，有利于审计人员独立开展工作。
总之，现代企业制度下内部审计机构的设置，关键是确保内部审计机构的独立性，绝不能将内部审计机构设置在财会部门、企业管理部门、计划部门内部或无明确的隶属关系，否则就无法保证其作用的正常发挥。
五、现代企业制度下内部审计组织模式的最佳选择
本人认为，第五种模式应当为现代企业制度下内部审计机构的首选形式，即在董事会下设审计委员会的内部审计组织模式。其理由如下：
（一）这种内部审计组织模式，能够最大限度地体现内部审计的相对独立性和权威性。首先，企业内部审计机构统属董事会审计委员会，独立于管理当局。总经理及公司的全部经营管理活动都需接受审计，审计直接向委员会报告工作，这种模式使内审具有较强的独立性和权威性。其次，内审机构的独立性和权威性的强弱取决于其隶属关系和领导层次的高低。领导层次越高，独立性和权威性越高；反之越弱。董事会和经营管理机构是企业的主要领导机构，故在其领导下的内审机构能够较好地体现它的相对独立性和权威性，从而为内审工作顺利开展奠定良好的基础。
（二）这种双向负责、双轨报告，保持双重关系的组织形式，与国际内部审计师协会的《内部审计实务准则》的要求相一致。该准则在它的绪言部分指出，“内部审计的目的是协助该组织的管理成员有效地履行他们的职责”，而内审所要协助本组织的“管理成员”，是“包括管理人员和董事会成员”两方面的成员的；内审机构是“根据高级管理层和董事会所规定的政策来执行其职能”的，其宗旨、权力和责任的说明（章程），是“由高级管理层批准并得到董事会认可的”。
（三）这种内部审计组织模式，能够较好地体现审计三方面关系人之间的关系。审计的第一关系人即审计主体，接受第三关系人即审计授权人（委托人）的授权（委托），对第二关系人即审计客体进行审计，同时向第三关系人提出报告；第二关系人对第三关系人承担履行经营管理资源财产的经济责任，第三关系人通常是资源财产的所有人。任何一项审计活动都离不开审计三方面的关系人，内部审计机构的设置应尽量最大可能体现审计三方面关系人之间的这些关系。在股份制企业中，内部审计理应接受股东会的授权，在股东会的直接领导下开展工作，但实际并非如此。我国企业的股东更关心股利分配和股票价格，对公司的经营和决议权的行使并不关心，监事会也常有名无实。而董事会是公司的执行机构，在董事会下设总经理，二者形成委托代理关系，总经理负责公司日常的经营管理活动，是公司真正的财产经营者。这样一来，在董事会下设置的审计委员会，就能够较好地体现审计三方面关系人之间的关系，就能够相对独立地开展审计活动。
（四）健全公司治理结构的需要 。我国大部分上市公司是通过国企改制实现上市的，内部人控制现象比较突出；监事会缺位或软弱，作用没有得到充分的发挥。董事会往往由控股股东控制，中小股东利益得不到有效保障，监督、制约功能形不成合力。完善公司治理结构成为当前有关部门加强监管、增强投资者信心的必要前提。独立董事是指不在公司担任除董事外的其他职务，并与其所受聘的上市公司及其主要股东不存在妨碍其进行独立客观判断的关系的董事。独立董事制度的引入有利于在董事会中建立主要由独立董事组成的审计委员会，一方面可以加强董事会对公司管理当局的监督与制约作用，减少内部人控制；另一方面也可改变董事会构成单一、大股东“一股独大”的局面，与监事会共同发挥作用，保护中小投资者的合法权益不受到侵害。
（五）内部审计机构隶属于董事会领导，其组织地位能与其重大使命相适应。传统审计多强调和偏重于内部审计的监督职能，忽视了内部审计的评价、鉴证和服务职能。从西方现代内部审计工作的发展来看，其重心已转移到评价、鉴证和建设性功能的发挥，这同样也是我国内部审计的发展趋势。在这种组织模式下，内部审计机构作为审计业务，主要发挥监督职能；作为行政内容，则承担评价、服务等职能，更好地实现内部审计促进“改善经营管理、提高经济效益”职能的发挥。内部审计机构既要评审企业法人财产所有者对企业财产最终所有者所承担的经济责任的履行情况，还要评审企业财产经营者对企业法人财产所有者承担责任的履行情况。因此，内部审计机构设置的最佳模式应与其重大使命相适应，它应隶属于董事会。
审计委员会要处理好与内部审计机构、注册会计师、监事会的关系
1、审计委员会与内部审计机构的关系
审计委员会的建立使内部审计在一定程度上摆脱了公司管理当局的控制，独立性有所保证，监督作用得到大大增强。但需要注意的是，审计委员会对内部审计机构的指导、监督，应当建立在不干涉其正常开展工作的基础上，分清各自的职责。独立董事则可利用自己的独立身份，为内部审计机构开展工作献计献策，与内部审计工作是相辅相成的。
2、审计委员会与注册会计师的关系
审计委员会负责聘用或解聘会计师事务所，在一定程度上保证了注册会计师的独立性。审计委员会应当站在公正的立场上，支持注册会计师提出的正确建议，积极与注册会计师就审计中的重大事项进行协调。同时也应注意协调注册会计师与公司管理当局的关系，保证审计工作的顺利进行。独立董事中至少包括一名会计专业人士，有利于公司的其他董事了解与注册会计师有关的知识和注册会计师在改善公司经营管理方面的作用，为注册会计师审计营造一个良好的执业环境。注册会计师也可利用担任非审计客户的独立董事的身份，宣传注册会计师行业的工作特点，扩大注册会计师行业的影响。
3、审计委员会与监事会的关系
根据《公司法》的规定，监事会有检查公司财务、监督和检查董事和经理的行为等职责，由股东代表和职工代表组成。审计委员会的职责应当与监事会相辅相成，避免与监事会重叠或冲突，在监督公司管理当局的问题上应当相互合作，并为董事会提供可靠信息和合理化建议。从一定意义说，审计委员会作为董事会的下设委员会，也是监事会的监督对象。
4、谨慎选择独立董事，真正发挥审计委员会的作用
由于审计委员会主要是由独立董事组成，要发挥审计委员会的作用，独立董事的选择至关重要。应当保证独立董事“五有”，即有资格(独立性)、有知识(具备必要的专业知识)、有信息(行使职能所需获取的必要信息)、有权利(行使职能所需的必要权利)和有约束(建立必要的激励和约束机制)。
有关监管部门应当制定有关的规章制度，明确审计委员会的职责、组成等。公司董事会也应制定有关措施，确保审计委员会充分发挥作用。审计委员会应当主要由独立董事组成，由独立董事担任审计委员会的负责人。
综上所述，在董事会下设置审计委员会的内部审计组织模式，由于它的领导层次最少，地位超脱，相对独立性最强。因此，这种模式应是现代企业中内部审计机构模式的最佳选择。
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